Bunkeraggio e fatturazione: l’esenzione viaggia “in alto mare”

Con la risposta n. 89 del 25 febbraio 2022, l'Agenzia chiarisce che, ai fini dell'applicazione del regime di non imponibilità Iva destinato ai soggetti che svolgono commercio di lubrificanti a navi adibite alla navigazione in alto mare, i fornitori devono indicare nella fattura gli estremi del protocollo di ricezione della comunicazione 8-bis, consultabile sul sito web dell’Amministrazione ovvero comunicato dal Cop, a seconda che si tratti di un dichiarante residente ovvero non residente.

L’istante è una società con sede in un Paese extra-Ue, registrata ai fini Iva in Italia, appartenente ad uno dei principali gruppi operanti nei settori energetico, petrolifero e dell'estrazione di gas.

L'attività della società consiste nell'acquisto e nella rivendita di lubrificanti a navi adibite alla navigazione in alto mare, ed è svolta secondo la modalità del cosiddetto "bunkeraggio": l'istante, in sostanza, acquista il lubrificante da un fornitore locale indiretto, società italiana del gruppo, e successivamente lo rivende come dotazione di bordo alle navi, come quelle indicate, presso porti italiani.

Sia la cessione di prodotti dal fornitore all’istante che la cessione dei medesimi prodotti da quest’ultima compagine al cliente finale soddisfano le condizioni richieste dalla normativa italiana per l'applicazione del regime di non imponibilità, di cui all'articolo 8-bis, primo comma, lett. d) Dpr n. 633/1972.

La legge di bilancio 2021 (la n. 178/2020) ha, poi, introdotto nuovi obblighi dichiarativi per gli operatori del settore ai fini dell'applicazione del regime di non imponibilità sugli acquisti di beni e servizi per navi destinate alla navigazione in alto mare.

Sulla base di queste nuove regole, per beneficiare del regime di non imponibilità sui propri acquisti, l'armatore deve presentare alle autorità fiscali una apposita “dichiarazione 8-bis", attestante che la nave da rifornire ha effettuato un numero di viaggi in alto mare superiore al 70% del totale nell'anno solare precedente e che la documentazione relativa a questi viaggi è conservata dall'operatore ed è idonea a confermare che il natante che viene rifornito del lubrificante rispecchia la definizione di "nave destinata alla navigazione in alto mare".

In particolare, secondo le indicazioni fornite dall’Agenzia (cfr. provvedimento direttoriale del 15 giugno 2021 e risoluzione n. 54/2021), ai fini dell'applicazione del regime di non imponibilità di cui all'articolo 8-bis citato, la società - in qualità di fornitore diretto - deve:

• prima del momento di effettuazione della fornitura, ricevere e verificare il numero di protocollo delle "dichiarazioni 8-bis" dei propri clienti con riferimento alle navi destinate alla navigazione in alto mare da rifornire e riportare detto protocollo sulle proprie fatture;
• rendere disponibile al proprio fornitore (cioè il fornitore indiretto) il medesimo numero di protocollo, da indicare sulle fatture emesse dallo stesso nei confronti della società, per estendere il regime di non imponibilità anche alle operazioni concluse tra il fornitore indiretto e il fornitore diretto.

Quindi, per beneficiare del regime di non imponibilità sui propri acquisti dal fornitore indiretto, sembra all’istante che il fornitore diretto debba trasmettere al fornitore indiretto copia della "dichiarazione 8-bis" originale, oltre al numero di protocollo di ricezione della dichiarazione, una volta ricevuti entrambi dal dichiarante.

La società evidenzia, al riguardo, che non è chiaro se il fornitore diretto debba presentare una propria "dichiarazione 8-bis" (ed ottenere, quindi, un proprio numero di protocollo), indirizzandola al fornitore indiretto, oppure, come sostiene la contribuente alla luce della prassi richiamata, inoltrare detta dichiarazione ed il relativo numero di protocollo già ricevuti dal proprio cliente.
In sintesi, la società chiede chiarimenti in merito alla documentazione necessaria per l'applicazione del regime di non imponibilità di cui all'articolo 8-bis, primo comma, del decreto Iva alle operazioni di bunkeraggio sopra descritte.

La risposta dell’Agenzia
La disciplina dell'articolo 8-bis Dpr n. 633/1972, premette l’Agenzia, è stata novellata dall'articolo 1, comma 708 della legge di bilancio 2021, il provvedimento direttoriale del 15 giugno 2021 ha approvato il modello per le dichiarazioni di utilizzo di imbarcazioni adibite alla navigazione in alto mare, ai fini della non imponibilità, la risoluzione n. 54/2021 ha fornito specifici chiarimenti in merito alle modalità di compilazione delle suddette dichiarazioni, comprendenti, tra l'altro, le modalità per ottemperare all'adempimento richiesto da parte dei soggetti non residenti, non stabiliti e non identificati nel territorio dello Stato e la presentazione della dichiarazione telematica per l'applicazione del regime di non imponibilità nei casi dei cc.dd. fornitori indiretti.

In particolare, specifica la prassi, ai fini dell'attestazione della condizione di navigazione in alto mare: - i soggetti interessati sono tenuti alla presentazione del modello dichiarativo attraverso i canali telematici Entratel/Fisconline dell'Agenzia delle entrate. Gli estremi del protocollo telematico di ricezione e i dati della dichiarazione sono resi disponibili, dopo il rilascio della ricevuta telematica, al soggetto dichiarante, nel servizio cassetto fiscale
- i soggetti dichiaranti non residenti, non stabiliti e non identificati in Italia, che non possono accedere ai suddetti canali telematici, inviano tramite posta elettronica al Centro Operativo di Pescara una copia scansionata della "dichiarazione 8-bis", sottoscritta con firma autografa, unitamente alla copia di un documento di identità in corso di validità; una copia della suddetta documentazione (dichiarazione sottoscritta e documento d'identità), nonché il numero di protocollo di ricezione della stessa, rilasciato dal Cop, devono essere trasmessi, a cura del dichiarante, anche al fornitore (diretto).

Il regime di non imponibilità
Gli adempimenti necessari affinché i fornitori (diretti e indiretti) possano correttamente applicare il regime di non imponibilità, continua l’Agenzia, dipendono dalla procedura di comunicazione utilizzata, nei termini anzidetti, dal dichiarante e possono essere sintetizzati nei termini seguenti:
- i fornitori diretti del dichiarante identificato devono riportare gli estremi del protocollo telematico di ricezione della dichiarazione nella fattura relativa all'operazione oggetto di dichiarazione di cui all’articolo 8-bis citato. Gli estremi del protocollo e i dati della dichiarazione riferiti al fornitore (diretto), indicato nella dichiarazione medesima, sono resi disponibili nella rispettiva area riservata del sito web dell’Agenzia (nell'ambito del servizio Cassetto fiscale). Il fornitore diretto deve trasmettere/comunicare gli estremi del protocollo della dichiarazione, rilasciato dall'Agenzia delle entrate, ai propri cedenti o prestatori (fornitori indiretti), che abbiano titolo ad applicare il regime di non imponibilità ai sensi dell'articolo 8-bis. Il protocollo può essere sempre verificato mediante il servizio "Verifica dichiarazione nautica" disponibile nell'area libera del sito web dell'Agenzia delle entrate. Questi ultimi sono tenuti ad indicare detto protocollo nelle fatture emesse nei confronti del committente/fornitore diretto
- i fornitori diretti del dichiarante non residente, non stabilito e non identificato (che presenta la dichiarazione alto mare via email al Cop), oltre a riportare gli estremi del protocollo telematico di ricezione della dichiarazione comunicato dal dichiarante non residente nella fattura da emettere, dovranno, altresì, essere in possesso di copia della dichiarazione di esistenza della condizione di navigazione in alto mare, trasmessa loro dal dichiarante non residente. Il fornitore diretto deve, a sua volta, trasmettere copia della suddetta dichiarazione e gli estremi del protocollo della dichiarazione ai propri fornitori indiretti. Questi ultimi sono tenuti ad indicare il protocollo della dichiarazione nelle fatture emesse nei confronti dei propri committenti/fornitori diretti.

In conclusione, ai fini dell'applicazione del regime di non imponibilità in questione, i fornitori (diretti ed indiretti) devono, in ogni caso, indicare nella fattura gli estremi del protocollo di ricezione di quest'ultima, consultabile sul sito internet dell’Agenzia ovvero comunicato dal Cop, a seconda che si tratti, rispettivamente, di un dichiarante residente ovvero non residente.