Decreto Fiscalità internazionale – 3 Prende forma la global minimum tax

Il decreto legislativo n. 209 del 27 dicembre 2023, che recepisce la direttiva n. 2022/Ue/2523, risulta di grande impatto anche in materia di global minimum tax, con l’esplicito scopo di garantire un livello impositivo minimo di tassazione dei gruppi multinazionali o nazionali di imprese a decorrere dal 1° gennaio 2024. Vediamo di cosa si tratta, ricapitolando il percorso normativo europeo, ora accolto dall’ordinamento nazionale.

Background normativo

Più precisamente, il 22 dicembre 2021, la Commissione europea aveva presentato una proposta di direttiva volta a garantire un’aliquota fiscale minima effettiva per le attività di grandi gruppi multinazionali, sulla falsa riga di quanto fatto in sede Ocse con il “Pillar Two”.

L’8 ottobre 2021, è stato raggiunto un accordo a livello Ocse/G20 in merito a una soluzione sulle sfide fiscali rappresentate dalla digitalizzazione dell’economia, basata su due Pilastri.
A seguito dello statement in ambito Ocse, la Commissione europea ha presentato la citata proposta di direttiva al fine di armonizzare, a livello unionale, l’applicazione della tassazione minima globale.

Il “Pillar two” – ora a pieno titolo recepito nella direttiva Ue in questione e adottato con il voto unanime degli Stati membri – mira a ridurre i fenomeni di erosione della base imponibile e di trasferimento degli utili, per mezzo di un’imposizione minima effettiva sul reddito delle società.

Il secondo Pilastro, si fonda sostanzialmente su due meccanismi:

• la Income inclusion rule, in forza della quale la capogruppo di un gruppo multinazionale è tenuta a corrispondere un’imposta integrativa, in virtù della bassa imposizione a cui sono assoggettate le sue entità costitutive
• la Undertaxed proft rule – dovuta quando non è stata addebitata, in tutto o in parte, l’imposta minima integrativa equivalente in altri Paesi – che opera, dunque, come reazione secondaria ed è dovuta da una o più imprese del gruppo multinazionale, per quelle imprese del gruppo localizzate in Paesi a bassa imposizione.

L’attuazione delle menzionate previsioni a livello europeo è sostanzialmente coerente con le elaborazioni maturate in ambito Ocse e formalizzate nelle Model rules, fatta eccezione per alcune peculiarità finalizzate a garantire la conformità delle nuove regole con i Trattati Ue e con la giurisprudenza della Corte di giustizia. Le principali differenze della direttiva, rispetto alle Model rules, consistono:

• nell’estensione della disciplina ai gruppi nazionali di imprese con fatturato consolidato almeno pari a 750 milioni di euro
• nell’assoggettamento a imposizione integrativa di tutte le imprese localizzate in uno Stato membro a bassa imposizione, incluse le controllanti capogruppo che applicano l’imposta minima integrativa.

Ebbene, con riferimento all’ambito domestico, la legge numero 111/2023 ha delegato il Governo ad adottare uno o più decreti legislativi, finalizzati alla revisione del sistema tributario italiano. In particolare, l’articolo 3, comma 1, lettera e) della legge citata, ha previsto che il Governo recepisca la direttiva (Ue) 2022/2523 del Consiglio, prevedendo:
“1) un'imposta minima nazionale dovuta in relazione a tutte le imprese, localizzate in Italia, appartenenti a un gruppo multinazionale o nazionale e soggette a una bassa imposizione;
2) un regime sanzionatorio, conforme a quello vigente in materia di imposte sui redditi, per la violazione degli adempimenti riguardanti l'imposizione minima dei gruppi multinazionali e nazionali di imprese e un regime sanzionatorio effettivo e dissuasivo per la violazione dei relativi adempimenti informativi”.

Il recepimento in Italia

Al fine di garantire un livello impositivo minimo dei gruppi multinazionali o nazionali di imprese, il Decreto Legislativo in commento, prevede un’imposizione integrativa prelevata, in Italia, attraverso:

• l’imposta minima integrativa, dovuta dalle società controllanti, tipicamente la capogruppo o entità controllante di ultimo livello di un gruppo multinazionale o di un gruppo nazionale, in relazione alle entità, appartenenti al gruppo, che scontano una tassazione inferiore al 15% per cento nel Paese in cui sono localizzate
• l’imposta minima suppletiva, dovuta da una o più imprese del gruppo multinazionale localizzate in Italia, in relazione a quelle imprese del gruppo che sono localizzate in Paesi a bassa imposizione quando non è stata applicata, in tutto o in parte, l’imposta minima integrativa equivalente in altri Paesi. Peraltro, nel caso in cui la controllante capogruppo i) è localizzata in un Paese terzo che non applica una imposta minima integrativa equivalente oppure ii) si configura come un’entità esclusa, tutte le imprese localizzate nel territorio dello Stato italiano, diverse dalle entità di investimento, sono tra loro solidalmente e congiuntamente responsabili per il pagamento, a titolo di imposta minima suppletiva, di un importo pari all’imposizione integrativa attribuita, per l’esercizio, allo Stato italiano
• l’imposta minima nazionale, dovuta in relazione a tutte le imprese di un gruppo multinazionale o nazionale soggette a una bassa imposizione localizzate in Italia.

È interessante evidenziare come lo stesso decreto contenga un rinvio alle fonti internazionali di interpretazione del secondo Pilastro. Più precisamente, in coerenza con le previsioni della direttiva, il decreto garantisce un approccio comune e armonizzato a livello, non solo unionale, ma internazionale, facendo espresso rinvio al Commentario alle regole Ocse e alle Guide amministrative previste nelle Model rules. Si tratta, peraltro, di un rinvio dinamico, nella misura in cui non si riferisce solamente ai chiarimenti già pubblicati, ma anche a quelli che saranno diffusi in futuro.

Alla luce dell’evoluzione della disciplina e considerando la complessità della normativa, il decreto rimanda, alla normativa secondaria, gli ulteriori chiarimenti e integrazioni dell’Ocse, gli aspetti tecnico-applicativi del sistema impositivo contenuti nel Commentario e quelli che, via via, saranno forniti nell’ambito del quadro di riferimento per l’attuazione delle norme GloBe.

Il testo legislativo è composto da 53 articoli suddivisi in nove Capi che seguono l’ordine della stessa direttiva: Capo I (Disposizioni generali), Capo II (Imposta minima integrativa, imposta minima suppletiva e imposta minima nazionale), Capo III (Determinazione del reddito o perdita rilevante), Capo IV (Calcolo delle imposte rilevanti rettificate), Capo V (Calcolo dell’aliquota di imposizione effettiva e dell’imposizione integrativa), Capo VI (Operazioni di riorganizzazione e società holding), Capo VII (Regimi di neutralità fiscale e imposizione delle distribuzioni), il Capo VIII (Disposizioni amministrative), e Capo IX (Disposizioni transitorie e finali). Completano il testo due allegati dedicati alle definizioni ed a misure transitorie.

Per quanto attiene la decorrenza della normativa in questione, l’articolo 60 del Decreto Legislativo prevede espressamente che le disposizioni entrino in vigore a partire dal 31 dicembre 2023.
È altresì previsto, dal medesimo articolo 60, che le disposizioni di cui agli articoli 19, 20 e 21 – relative rispettivamente all’applicazione dell’imposta minima suppletiva, all’applicazione dell’imposta minima suppletiva nel paese della controllante capogruppo e al Calcolo e imputazione dell'imposta minima suppletiva – decorreranno a partire dal 31 dicembre 2024. Tuttavia, ai sensi dell’articolo 57, se l'entità controllante capogruppo di un gruppo multinazionale di imprese è localizzata in  uno  Stato  membro  che ha scelto di differire l'applicazione sia dell'imposta minima integrativa equivalente che dell'imposta minima suppletiva equivalente, le  imprese di tale gruppo multinazionale localizzate nel territorio dello Stato  italiano  sono assoggettate  all'imposta  minima  suppletiva  italiana, ai sensi dell'articolo 21, per gli esercizi che decorrono a partire dal 31 dicembre 2023.

Le nuove norme interessano le imprese localizzate in Italia, che fanno parte di un gruppo multinazionale o nazionale caratterizzato dai ricavi annui pari o superiori a 750 milioni di euro, in coerenza con l’approccio già adottato ai fini del Country by country reporting. La soglia di ricavi anzidetta deve essere raggiunta in almeno due dei quattro esercizi immediatamente precedenti a quello considerato.
Sono, invece, escluse dall’ambito di applicazione della norma: entità statali, organizzazioni internazionali, organizzazioni senza scopo di lucro, fondi pensione, entità di investimento o veicoli di investimento immobiliare.