CON IVA LE PRESTAZIONI DEGLI EDUCATORI TECNICO SPORTIVI LAUREATI IN SCIENZE MOTORIE

Agenzia delle entrate nella risposta n. 118 del 24 aprile 2020, conferma la linea interpretativa già sostenuta in una sua precedente risposta, la n. 90/2018, con la quale ha negato l’esenzione alle prestazioni rese dagli operatori socio sanitari, perché, come nel caso degli educatori tecnico-sportivi, si tratta di figure professionali non ricomprese negli specifici elenchi e che si caratterizzano per essere sprovviste “delle caratteristiche della professione sanitaria in senso proprio, per la mancanza di autonomia professionale, con funzioni accessorie e strumentali...”.

Una risposta molto articolata, in quanto il limite di separazione tra le professioni sanitarie esonerate dalla norma (articolo 10, primo comma, n. 18), Dpr n. 633/1972, fondato sull’articolo 132, paragrafo 1 della direttiva Iva) e quelle solo apparentemente assimilabili, a volte è flebile e di difficile intuizione. Tant’è vero che l’argomento è stato ripreso in più occasioni sia dall’amministrazione finanziaria, come accennato, sia dalla Corte di giustizia Ue.

L’istante, una società che gestisce una catena di poliambulatori medici, intende creare, nell’ambito della sua attività, “ambulatori di medicina preventiva e curativa ad approccio funzionale”. Un tipo di medicina che privilegia la visione d'insieme dell'individuo, tenendo in considerazione le problematiche legate allo stile di vita e le patologie cronico-degenerative e che richiede un approccio multidisciplinare, il quale comporta l'erogazione di prestazioni da parte di differenti figure professionali, quali: medici, educatori tecnico-sportivi laureati inscienze motorie, dietisti/nutrizionisti, psicologi. In particolare, la società avanza l’ipotesi di considerare i singoli interventi dei professionisti coinvolti, sanitari e non, come una prestazione medica unitaria inclusa in toto nel regime di esenzione, ossia una unica prestazione complessa, finalizzata alla prevenzione e/o alla guarigione, fini ai quali sono strettamente connesse e accessorie, nonché indispensabili, tutte le prestazioni che compongono tale pacchetto.

Con il sostegno della sua richiamata prassi e di diverse pronunce della Corte di giustizia Ue, prima di tutto, l’Agenzia ricava il principio secondo cui l'applicazione dell'articolo 10, primo comma, n. 18), del decreto Iva “va limitato alle prestazioni mediche di diagnosi, cura e riabilitazione il cui scopo principale è quello di tutelare, mantenere o ristabilire la salute delle persone, comprendendo in tale finalità anche quei trattamenti o esami medici a carattere profilattico eseguiti nei confronti di persone che non soffrono di alcuna malattia” (circolare n. 4/2005).

Sul punto, due sentenze della Corte di giustizia Ue del 2003 (cause C-307/01 e C-212/01) hanno affermato che le prestazioni mediche devono avere uno scopo terapeutico “anche nel caso in cui appaia che le persone che sono state oggetto di esami o di altri trattamenti medici a carattere profilattico non soffrono di alcuna malattia o anomalia di salute”. In sostanza, per la Corte di giustizia, è lo scopo della prestazione medica che determina se quest'ultima debba essere esentata da Iva.
Questo, dal punto di vista oggettivo, non si pone in contrasto con l’ipotesi della società istante.

Il discorso inverte la rotta quando si sposta sul profilo soggettivo dell’esenzione. Al riguardo, la richiamata circolare n. 4/2005 e in seguito la risoluzione n. 128/2011 precisano che “la prestazione medica o paramedica può essere esente dall'Iva solo se resa dai soggetti sottoposti a vigilanza ai sensi dell'articolo 99 del Rd n. 1265/1934 … ovvero individuati dal decreto del ministero della Sanità 17 maggio 2002”.
E ancora, la legge n. 3/2018, provvedendo al riordino delle professioni sanitarie, prevede per l'esercizio di ciascuna delle professioni sanitarie, in qualunque forma giuridica svolto, l’obbligo di iscrizione al rispettivo albo.

Tanto premesso, tornando al caso in esame, l’Agenzia ritiene che le prestazioni di medicina preventiva e curativa ad approccio funzionale rese da medici, psicologi, dietisti e biologi nutrizionisti possono beneficiare dell'esenzione dall’Iva, poiché per queste sussistono sia il requisito soggettivo sia quello oggettivo, mentre quelle svolte dagli educatori tecnico-sportivi (di cui non vi è traccia nelle norme citate) restano fuori e scontano l’imposta con aliquota ordinaria.

Tali ultime prestazioni, inoltre, non possono essere considerate un unicum con le altre prestazioni medico-sanitarie, esenti da Iva.
Infatti, secondo consolidata giurisprudenza della Corte Ue, "per decidere, ai fini dell'IVA, se una prestazione di servizi che è composta da più elementi debba essere considerata come una prestazione unica o come due o più prestazioni autonome che devono essere valutate separatamente, si deve tener conto della duplice circostanza che, … ciascuna prestazione di servizi dev'essere considerata di regola come autonoma e indipendente e che … la prestazione costituita da un unico servizio sotto il profilo economico non dev'essere artificialmente divisa in più parti per non alterare la funzionalità del sistema dell'imposta sul valore aggiunto. (...) A questo proposito, si configura una prestazione unica in particolare nel caso in cui uno o più elementi devono essere considerati nel senso che costituiscono la prestazione principale, mentre uno o alcuni elementi devono essere considerati come una prestazione accessoria o alcune prestazioni accessorie cui si applica la stessa disciplina tributaria della prestazione principale. Una prestazione dev'essere considerata accessoria ad una prestazione principale quando essa non costituisce per la clientela un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore. In tale circostanza, il fatto che un prezzo unico sia fatturato non riveste un'importanza decisiva” (cfr sentenza C-349/96 del 1999).

Nel caso in osservazione, l’Agenzia precisa che da quanto rappresentato dall'istante, è possibile desumere che non c'è una prestazione prevalente e altre accessorie: sono tutte egualmente rilevanti.
Per tale motivo non è possibile applicare il regime di esenzione dall’Iva nei confronti del cliente/paziente per l’intero pacchetto di medicina preventiva e curativa ad approccio funzionale.