Aumenti di capitale, iscrizione vincolata nel patrimonio netto

Sotto il profilo fiscale possiamo raggruppare le operazioni straordinarie in tre tipologie:

• operazioni neutrali;
• operazioni realizzative;
• operazioni a realizzo controllato (talvolta dette anche a neutralità indotta).

Tra le operazioni realizzative troviamo la liquidazione e la cessione d’azienda. Quest’ultima è quell’operazione mediante la quale un soggetto trasferisce a titolo oneroso un’azienda o un complesso aziendale ad un altro soggetto.

Essendo un’operazione realizzativa, la cessione determina ordinariamente effetti fiscalmente rilevanti per entrambe le parti, ovvero:

• il cedente rileva l’emersione di plusvalenze o minusvalenze;
• il cessionario ottiene il riconoscimento fiscale del costo di acquisto.

Invece, il gruppo di operazioni straordinarie neutrali è più nutrito, tra queste possiamo distinguere:

• operazioni di conferimento di complessi aziendali in cambio di una partecipazione nel soggetto conferitario;
• operazioni con effetto aggregativo, ossia la fusione;
• operazioni con effetto disgregativo, ossia la scissione;
• operazioni di trasformazione, ovvero quelle che comportano solo una modifica del modello giuridico o societario senza operare trasferimenti di asset tra i soggetti coinvolti.

Il motivo per cui il legislatore espressamente evita l’emersione di plusvalori fiscalmente rilevanti riguarda il fatto che l’effetto riorganizzativo sull’attività dell’impresa è considerato prevalente.

Normalmente la realizzazione di tali operazioni non comporta effetti reddituali per i soggetti coinvolti, per questo motivo sono definite come fiscalmente “neutrali”.

La ratio di tali interventi legislativi la si rinviene nel fatto di non gravare di oneri fiscali le operazioni di riorganizzazione aziendale, rendendole così più agevoli.

Nella pratica, le eventuali plusvalenze o minusvalenze contabili sono fiscalmente sterilizzate in dichiarazione dei redditi, attraverso le classiche variazioni fiscali in aumento o diminuzione.

I versamenti di denaro che i soci effettuano a favore della società possono essere qualificati come finanziamenti o come apporti di patrimonio quindi versamenti in c/capitale.

Nel caso del finanziamento il socio ha il diritto alla restituzione, nel secondo caso invece, il versamento è acquisito dalla società a titolo definitivo.

L’apposita voce D3 del passivo dello schema di stato patrimoniale, è relativa ai debiti v/ soci per finanziamenti, mentre una norma del codice civile (art. 2467) riferita alle Srl, prevede che:

Il rimborso dei finanziamenti fatti dai soci alla società, è postergato rispetto alla soddisfazione degli altri creditori. Detti finanziamenti fatti dai soci alla società, se rimborsati nell’anno precedente la dichiarazione di fallimento, devono essere restituiti.

Per il richiamo previsto dall’art. 2497-quinquies la norma sopraindicata si applica anche a coloro che finanziano la società sulla quale esercitano attività di direzione e coordinamento o che sono sottoposti alla stessa società che finanziano. (rif. art. 2497 e ss.).

Spetta al socio che chiede la restituzione di quanto versato provare che ha inteso effettuare un finanziamento e non un apporto di patrimonio. (Cassazione decisione 20978/2018).

Il socio finanziatore che cede la propria quota, nel silenzio del contratto di cessione, resta titolare del diritto alla restituzione del finanziamento. Cassazione sentenza 16049/2015.

Presunzioni fiscali

L'articolo 46 del Tuir prevede, in funzione antielusiva, una presunzione legale di onerosità del prestito concesso dal socio alla società, superabile dal contribuente con prova contraria che, però, non può essere fornita con qualsiasi mezzo, ma soltanto  dimostrando che dal bilancio si evidenzia un versamento fatto a titolo diverso dal mutuo.

Un finanziamento infruttifero dovrà sempre essere confermato dalla relativa delibera assembleare (cfr Cassazione nn. 10228/2018 e 25578/2017).

Il rimborso dei finanziamenti fatti dai soci alla società, è postergato rispetto alla soddisfazione degli altri creditori. Detti finanziamenti fatti dai soci alla società, se rimborsati nell’anno precedente la dichiarazione di fallimento, devono essere restituiti.

Per il richiamo previsto dall’art. 2497-quinquies la norma sopraindicata si applica anche a coloro che finanziano la società sulla quale esercitano attività di direzione e coordinamento o che sono sottoposti alla stessa società che finanziano. (rif. art. 2497 e ss.).

Oltre alle norme del codice civile, i principali punti di riferimento nella redazione del bilancio sono costituiti dai Principi contabili curati dall’apposito Organismo Italiano di Contabilità (OIC).