IMPOSTA DI REGISTRO NOVITÀ' DALLA RIFORMA FISCALE

Si illustrano le principali novità che hanno interessato la tassazione degli atti soggetti all’imposta di registro di cui al Dpr n. 131/1986 (Tur).

Autoliquidazione dell’imposta
Il Dlgs n. 139/2024 ha generalizzato il principio di autoliquidazione dell’imposta di registro. In passato l’autoliquidazione delle imposte dovute per la registrazione degli atti era prevista soltanto in relazione ai contratti di locazione e agli atti registrati in via telematica.

Il citato decreto ha modificato l’articolo 41 del Tur prevedendo che il criterio di autoliquidazione dell’imposta operi in via generale, salve le specifiche eccezioni previste dalla norma stessa e relative agli atti giudiziari, inclusi quelli per i quali opera la registrazione a debito (articolo 59 Tur).

Conseguentemente all’ampliamento dei casi di autoliquidazione dell’imposta è stato introdotto il comma 2-bis dell’articolo 41 Tur.

Questa disposizione regola il controllo, da parte dell’Ufficio, della correttezza dell’autoliquidazione effettuata dal contribuente. In particolare, si dispone che, nel caso in cui dal controllo emerga che sia dovuta una maggiore imposta, l’Ufficio notificherà un avviso di liquidazione al fine di recuperare l’imposta ancora dovuta, gli interessi di mora e la sanzione amministrativa di cui all’articolo 13 del Dlgs n. 471/1997.

La stessa norma prevede che, in caso di pagamento effettuato entro 60 giorni dalla notifica, la sanzione è ridotta ad un terzo.

L’autoliquidazione delle imposte è stata estesa anche in relazione alle somme dovute nei casi di avveramento della condizione sospensiva (articolo 19 Tur).

Imposta principale, suppletiva e complementare

L’articolo 42 del Tur prevede una diversa classificazione dell’imposta di registro.  A seconda del momento e del motivo per la quale l’imposta è dovuta, si distingue tra imposta principale, suppletiva e complementare.

La recente riforma ha modificato la definizione di imposta principale. Al fine di rendere coerente tale definizione con il nuovo meccanismo generalizzato di autoliquidazione dell’imposta, il riformato articolo 42 del Tur definisce l’imposta principale come quell’imposta applicata al momento della registrazione o richiesta dall’Ufficio al fine di correggere errori ed omissioni effettuati dal contribuente nell’autoliquidazione dell’imposta.

La relazione illustrativa al Dlgs n. 139/2024 ha precisato che nonostante l’imposta dovuta in relazione alle denunce di cui all’articolo 19 del Tur sia ora da qualificare come imposta principale, per questo tipo di imposta permane l’esonero da responsabilità per i pubblici ufficiali (articolo 57 comma 2 Tur).

Non sono state modificate, invece, le definizioni di imposta suppletiva e complementare.

Cessioni di aziende

In tema di cessione di azienda è stato modificato il quarto comma dell’articolo 23.

La nuova versione della norma ha confermato il principio in base al quale i singoli beni che compongono un’azienda sono soggetti all’aliquota prevista per i trasferimenti a titolo oneroso aventi ad oggetto le stesse tipologie di beni, sempreché siano pattuiti corrispettivi distinti.

Con la modifica legislativa si è disposto che l’applicazione delle varie aliquote ai singoli beni aziendali avviene sulla base dell’imputazione a tali beni di una quota parte del corrispettivo da individuare in base ad una ripartizione riportata nello stesso atto o nei suoi allegati.

La congruità della ripartizione del corrispettivo è suscettibile di controllo da parte dell’Ufficio ai sensi dell’articolo 51 del Tur.

Si è, inoltre, precisato che ai crediti aziendali si applica la stessa aliquota prevista per le ordinarie cessioni di credito (attualmente 0,5% ex articolo 6 Tariffa parte prima allegata al Tur).

Sempre in tema di tassazione delle cessioni d’azienda, il nuovo testo dell’articolo 51 Tur, ai fini della determinazione della base imponibile, attribuisce rilevo alle passività aziendali, specificando, a differenza del precedente testo normativo, che rilevano solo le “passività inerenti all’azienda…”

Divisioni

In tema di determinazione della base imponibile per le divisioni si è precisato che, per stabilire la massa comune delle divisioni ereditarie, si deve tenere conto anche del valore dei beni donati in vita dal defunto ai soggetti tenuti alla collazione ai sensi degli articoli 737 e seguenti del codice civile.

Con questa modifica si è recepito l’orientamento della Corte di cassazione (sentenza n. 2588/2023), in base al quale al fine di accertare l’eventuale divergenza tra quota di fatto e quota di diritto, si deve tenere conto del valore dei beni donati dal de cuius ai soggetti tenuti alla collazione.

La norma dispone che i beni per i quali opera la collazione non sono comunque soggetti ad imposta di registro in sede di divisione.

Rendite vitalizie e usufrutto

È stato modificato l’articolo 46 del Tur con lo scopo di eliminare distorsioni sulla determinazione della base imponibile per l’usufrutto e le rendite, provocate dalle oscillazioni del saggio legale d’interesse.

In particolare si è previsto che il saggio legale di interesse, da assumere ai fini della determinazione dei coefficienti da utilizzare per la base imponibile delle rendite e usufrutto, non può essere inferiore al tasso del 2,5%.

Cessione di diritti edificatori

Anche relativamente alla cessione di diritti edificatori (“Cessione di cubatura”), il legislatore ha recepito l’orientamento della Corte di cassazione (sentenza n. 16080/2021).

È stato, infatti, modificato l’articolo 9 della Tariffa, parte prima, allegata al Tur, precisando che l’aliquota del 3% prevista da questa disposizione per gli atti aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, si applica anche ai contratti mediante i quali si trasferiscono diritti edificatori comunque denominati.

In modo coordinato è stato modificato l’articolo 4 del testo unico sulle imposte ipotecaria e catastale (Dlgs n. 347/1990), nel senso di prevedere l’applicazione dell’imposta ipotecaria in misura fissa per la trascrizione di atti aventi ad oggetto il trasferimento di diritti edificatori.

Contratti preliminari

Una duplice modifica ha riguardato la tassazione dei contratti preliminari di ogni specie e genere (articolo 10 Tariffa parte prima allegata al Tur).

In particolare:

• è stata uniformata l’aliquota (0,5%) applicabile alle caparre e agli acconti, non soggetti ad Iva, previsti dal contratto preliminare
• si è disposto che l’imposta relativa alla caparra ed agli acconti non può, comunque, superare l’imposta che sarà applicata sul relativo contratto definitivo.

Responsabilità nel pagamento dell’imposta – Atti giudiziari

Relativamente alla responsabilità per il pagamento dell’imposta di registro per gli atti giudiziari:

• al primo comma, tra i soggetti tenuti al pagamento dell’imposta, è stato eliminato il riferimento ai soggetti che hanno chiesto l’emissione di un decreto ingiuntivo
• nel comma 1.1 si è introdotta la previsione secondo la quale i provvedimenti dell’autorità giudiziaria che recano condanna al pagamento di somme e valori o alla consegna di beni, sono registrati a prescindere dal pagamento dell’imposta. Successivamente, l’Ufficio procederà all’escussione della parte condannata al pagamento o del debitore nei cui confronti il decreto è divenuto esecutivo.
• L’avviso di liquidazione sarà notificato alle altre parti del giudizio o al creditore solo in caso di infruttuosità dell’azione esercitata verso il debitore principale.

Ulteriori modifiche al Tur

Ulteriori modifiche apportate dal Dlgs n. 139/2024 al Testo unico sull’imposta di registro hanno riguardato i seguenti aspetti:

• articolo 11 Tur (Richiesta di registrazione degli atti scritti): è stato eliminato il riferimento alla presentazione della richiesta di registrazione in duplice esemplare. Il terzo comma della stessa norma prevede l’estensione della procedura telematica di registrazione degli atti, secondo modalità che saranno definite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate
• articolo 13 Tur (Termini per la richiesta di registrazione): per i decreti di trasferimento e gli atti ricevuti dai cancellieri, in passato il termine di 60 giorni per la richiesta di registrazione decorreva dalla data di emanazione dell’atto stesso. Il nuovo testo del comma 1-bis dispone che il termine di 60 giorni decorre, invece, dalla data di pubblicazione dell’atto
• articolo 17 Tur (Contratti di locazione e di affitto fondi rustici): in relazione alle denunce dei contratti di affitto di fondi rustici si prevede l’invio telematico della denuncia stessa, secondo modalità che saranno definite con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate
• articolo 76 (Decadenza dell’azione dell’amministrazione finanziaria): in relazione al termine per la notifica dell’avviso di rettifica e liquidazione della maggiore imposta dovuta a seguito dell’accertamento del valore per le cessioni di immobili e aziende, è stato confermato il termine di due anni. In base alla disciplina previgente, il termine decorreva “…dal pagamento dell’imposta proporzionale”. Secondo la nuova versione del comma 1-bis dell’articolo 76 Tur, il termine decorre “…dalla registrazione o dal pagamento dell’imposta principale richiesta dall’Ufficio ai sensi dell’articolo 41, comma 2-bis”
• contratti di arruolamento del personale marittimo imbarcato sulle navi: l’articolo 2, comma 2, del Dlgs n. 139/2024 ha previsto l’esonero dall’obbligo di registrazione per i contratti di arruolamento del personale marittimo. Questi contratti beneficiavano già dell’esenzione dall’imposta di registro e bollo, secondo quanto previsto dal Dl n. 564/1994. Con la recente riforma è stato eliminato l’obbligo di registrazione, nonostante si tratti di contratti formati per atto pubblico.