Premi di risultato “ad personam” concorrono al reddito di lavoro dipendente

In tema di welfare aziendale, i benefit corrisposti ai dipendenti come parte di un sistema di incentivi legato al raggiungimento di determinate performance non danno diritto alle agevolazioni fiscali previste dall'articolo 51 del Tuir, se sono destinati a un gruppo ristretto di lavoratori scelti individualmente e non a una "generalità” o a "categorie ben definite” di dipendenti. 

Ne consegue che la tassazione dei benefici concessi in cambio di premi di risultato deve seguire le normali regole per il reddito da lavoro dipendente. 

La domanda all’Agenzia perviene da una società attiva nel settore energetico, che vuole sapere se una parte della retribuzione variabile (Mbo) che il dipendente può convertire in prestazioni di welfare, legata al raggiungimento di obiettivi aziendali e collettivi, possa essere esclusa dalla tassazione. 

La società sottolinea che, attualmente, l’intero Mbo è tassato ordinariamente, ma ritiene che la parte destinata al welfare possa essere detassata, se collegata agli obiettivi aziendali. Resterebbero invece tassati normalmente i benefit legati a obiettivi individuali.

In via preliminare, l’Agenzia ricorda che l'articolo 51 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (Tuir) stabilisce che qualsiasi somma o valore ricevuto da un lavoratore, a qualsiasi titolo e sotto qualsiasi forma durante il periodo di imposta, deve essere considerato reddito di lavoro dipendente e quindi è soggetto a tassazione. In altre parole, sia gli emolumenti in denaro che i beni o servizi che il dipendente riceve in relazione al suo lavoro vengono considerati reddito imponibile e contribuiscono alla determinazione del suo reddito di lavoro dipendente. Questo è il principio di onnicomprensività, che raccoglie sotto la stessa categoria tutti i benefici economici legati al rapporto di lavoro.

Tuttavia, l'articolo 51 prevede delle deroghe (comma 2), specificando alcuni casi in cui determinate somme o benefici non sono tassati o lo sono solo parzialmente. Queste esenzioni si applicano a specifici beni, servizi o rimborsi spese, a condizione che non vengano utilizzati per aggirare ordinari criteri di determinazione del reddito di lavoro dipendente, in violazione dei principi di capacità contributiva e di progressività dell'imposizione. In altre parole, anche se ci sono dei benefici che non sono tassabili, queste eccezioni devono essere in linea con il principio di onnicomprensività.

Ad esempio, come chiarito nella risoluzione n. 55/E del 2020, se un'azienda offre dei benefit che sono legati alla performance lavorativa del dipendente, come incentivi per obiettivi raggiunti, questi benefit non possono usufruire dell’agevolazione fiscale. Al contrario, se un beneficio non ha scopo retributivo e viene corrisposto senza legarlo direttamente a un risultato di performance, potrebbe rientrare nelle esenzioni previste dalla legge.

L’Agenzia ripercorre inoltre la disciplina agevolativa sui premi di risultato prevista dall’articolo 1 commi da 182 a 190, della legge di Stabilità 2016, il quale prevede che i premi di risultato legati a specifici obiettivi (come incremento di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili sulla base di criteri definiti) e le somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili dell'impresa possono essere tassati con un'imposta sostitutiva del 10%, fino a un limite di 3mila euro lordi, purché rispettino determinati criteri.

La norma fa comunque salva la detassazione dei benefit stabilita dall’articolo 51 comma 2 e 3 ultimo periodo del Tuir nel caso essi siano fruiti in sostituzione delle somme di cui al comma 182 o dei premi di risultato e degli utili, altrimenti soggetti all'imposta sostitutiva. La disposizione agevolativa, evidenzia l’Agenzia, non trova applicazione nel caso di conversione tra remunerazione monetaria e benefit prevista al di fuori delle condizioni stabilite per l'applicazione dell'imposta sostitutiva di cui al comma 182 della legge di Stabilità 2016.

Tornando a quanto stabilito dall’articolo 51 del Tuir, come evidenziato in apertura, la normativa prevede che i benefit devono essere destinati a una "generalità di dipendenti" o a "categorie di dipendenti" ben definite, ma non a un gruppo ristretto di lavoratori scelti individualmente. A tal proposito, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che qualora tali benefit siano rivolti soltanto a una ristretta fascia di dipendenti, questi non possono essere considerati come welfare aziendale esente da tassazione, concorrendo quindi alla formazione della base imponibile.

Nel caso oggetto d’interpello, le prestazioni di welfare che la società intende erogare fanno parte integrante di un sistema premiale incentivante che prevede l'erogazione di specifici premi al raggiungimento di determinati obiettivi, di carattere collettivo o individuale, convertibili, a scelta del dipendente, in alcune tipologie di benefit. La finalità di tale sistema appare chiaramente quella di incentivare la performance, più che la fidelizzazione del lavoratore dipendente all'azienda.

In particolare, non si possono applicare le disposizioni che ne consentono la detassazione perché  i benefici sono destinati solo a una parte limitata dei dipendenti, non alla totalità o a categorie generiche di lavoratori. L'espressione ''categorie di dipendenti'' utilizzata dal legislatore non va intesa soltanto con riferimento alle categorie previste nel codice civile (dirigenti, operai, eccetera), bensì a tutti i dipendenti di un certo ''tipo'' o di un certo ''livello'' o ''qualifica'' (ad esempio tutti gli operai del turno di notte).

In sostanza, il sistema descritto dalla società non soddisfa i requisiti per beneficiare dell’esclusione dal reddito di lavoro dipendente previste dall'articolo 51 commi 2 e 3 ultima parte del Tuir dal momento che i soggetti destinatari sono dipendenti ''individuati'' dalla società per essere assoggettati a valutazione della performance che possono, a determinate condizioni, convertire parte del premio di risultato in welfare aziendale.

Le disposizioni agevolative, derogatorie del principio di onnicomprensività stabilito dal comma 1 dello stesso articolo 51 del Tuir, non sono infatti estensibili a fattispecie diverse da quelle previste normativamente, tra le quali non è compresa l'ipotesi di applicazione in sostituzione di retribuzioni, altrimenti imponibili, in base ad una scelta dei soggetti interessati. Non è prevista, quindi, la possibilità di ridurre i redditi imponibili fino al loro completo abbattimento, in ragione della tipologia di retribuzione (in denaro o in natura) scelta dai soggetti interessati.

Pertanto, conclude l’Agenzia, la tassazione dei benefici concessi in cambio di premi di risultato deve seguire i normali criteri di tassazione relativi al reddito da lavoro dipendente.